由一起检举案谈发票开具与给付义务

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2023年02月07日 中国税务报 版次：07

作者：于涛 曹令辉 王倩

核心观点

现行税收法律法规对发票开具做了明确规定，但不涉及发票交付。发票交付属于民事领域问题，税务机关不宜强制介入处理，应当经由其他法律途径加以解决。

笔者在工作中发现，近年来，随着经济社会发展和税法宣传力度持续加大，关于发票问题的检举案件越来越多，且其中一部分呈现案情复杂、处理难度大的特点。近期，一起发票检举案件由于涉及抵押借款，在处理过程中引发热议。

案件：

举报企业收到首付款后未开具发票

2022年3月30日，某市税务机关接到“市长热线”转来的一份涉税举报：有市民反映其于2021年12月购买了一套房产，首付36万余元，但付款后开发商没有开具首付款发票，希望有关部门帮助协调，让开发商尽快开具发票。

主管税务机关核实后发现：被举报的开发商已于2021年12月9日为举报人开具增值税普通发票。因为举报人购房首付款金额不够，与第三方个人（债权人）达成借款协议，实际由债权人垫付了30余万元购房款。同时，举报人签订了承诺书，承诺没有结清全部借款前，同意以该商品房作为借款担保，延缓办理不动产权证。目前，开发商开具的购房发票质押在债权人手里。被举报开发商在向税务机关解释的同时，还出示了已开具发票1份、借款协议1份、承诺书1份。

但举报人强烈要求开发商重新为其开具发票。主管税务机关仔细向举报人讲解发票管理规定，向举报人和被举报人晓之以理、动之以情。经过多次协调，最终使举报人所诉问题得到妥善解决。

争论：

发票交付问题是否由税务机关处理

在这个案件中，被举报开发商于发生交易时即依法向举报人开具发票。举报人和被举报人的争议点，主要集中在税务机关是否有权力强制督促发票必须交付至购买方，以及已经开具的发票未交付到购买方手中，是否违反税法规定。

事实上，关于发票已经开具但未交付的情况并非个案，针对此类情况也存在不同观点。

一种观点认为，发票开具之后应当交付给购方。依据是发票管理办法第十九条规定，即“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票”。而付款方所付款项来源不在税务执法范围内，付款方和第三方的借贷纠纷应当由双方按照民法典等法律规定，走相关法律途径进行解决，而不是依靠“抵押”发票实现借贷两清。

显然，此观点将“发票交付”并入发票管理办法第十九条规定的“收款方应当向付款方开具发票”的范畴，认为发票填开和交付应当是一致的，对于开具了发票但未交付的行为，税务机关应当根据“未按规定开具发票”条款介入，依靠行政执法权督促收款方交付发票。

另一种观点则认为，发票开具之后的交付问题不应由税务机关强制介入解决。因为现行税收法律法规均只对发票开具作了明确规定，并无明文规定发票开具后的交付问题。从发票管理立法目的来看，发票管理规定约束的主要是纳税人必须规范开具发票。只要纳税人规范开具了发票，税务部门通过发票管理税收的目的已经达到。在税收法律法规未对交付发票作规定的背景下，举报人和被举报人以及债权人的发票交付问题、经济纠纷应属民事纠纷，不属于税务机关的管辖范围。

分析：

交付发票义务由民事法律规范约束

目前，税法关于发票开具的规定主要是发票管理办法第十九条、第二十二条和第三十五条，分别为“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票”“开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章”“违反本办法的规定，有下列情形之一的，由税务机关责令改正，可以处1万元以下的罚款；有违法所得的予以没收：（一）应当开具而未开具发票，或者未按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性开具发票，或者未加盖发票专用章的”。笔者据此认同第二种观点，认为开具发票是税法上已经明确的义务，对于应开具但未开具发票的情形，税务机关有权依法介入，督促企业开票并按照规定予以处罚。由于税法规定未包括发票交付，发票交付问题应当经由其他途径处理。

民法典第五百九十九条规定，出卖人应当按照约定或者交易习惯向买受人交付提取标的物单证以外的有关单证和资料。《最高人民法院关于审理买卖合同纠纷案件适用法律问题的解释》（2020年修订）第四条规定，民法典第五百九十九条规定的“提取标的物单证以外的有关单证和资料”，主要应当包括保险单、保修单、普通发票、增值税专用发票等。根据这些规定，笔者认为，出卖人具有交付发票的合同义务，发票开具之后的交付行为，应当交由民事法律规范进行约束。

回到上述举报案，主管税务机关认为，从文义解释角度看，发票管理办法规定了发票开具，未提及发票交付，只要纳税人按规定开具发票了，购销方之间的税务行政行为就完成了，发票交付属于民事范畴；从目的解释角度看，发票管理办法作为行政法律规范，目的是规范行政相对人的发票使用行为，调整其与税务机关之间的法律关系。发票交付属于平等主体之间的权利义务关系，应当由民事法律规范调整。因此，在当事人无其他税收违法事实的前提下，税务机关不应当对其未交付发票的行为进行处理，应告知索取发票方通过向法院提起违约之诉等其他法律途径解决。总之，在发票问题上，应当准确划分征纳双方的权利义务边界，属于纳税人的义务，税务机关要依法督促其改正，涉及纳税人民事权利义务的，税务机关则不宜强制介入。

思考：

处理此类问题应注意几个方面

在笔者看来，由于现实中情况复杂，税务机关处理此类投诉举报应当注意几个方面。

“以人民为中心”始终是税务机关处理投诉举报的出发点。基层税务机关直面纳税人，税务人员遇到涉税举报投诉时，一定要在法律允许的范围内，严格按照《税收违法行为检举管理办法》规定，积极为纳税人解决问题，不能刻板教条或推诿拖延。在问题处理阶段，要履行好税务机关的执法职责和服务调节功能，根据实际情况尽可能妥善为举报人解决问题。正是由此理念出发，税务人员积极提供政策服务，深入调解，推动上述举报案件争议事项得到圆满解决。

提高举报信息采集精准度，优化案件考核标准。当前税务机关公开的税收违法案件检举途径较多，受理范围包括但不限于发票违法、社保欠缴、个税争议、信息盗用等问题。面对越来越纷繁复杂的投诉问题，如果不认真甄别线索，可能影响后续处理。因此，税收违法案件检举受理部门从一开始就要将检举信息、能否提供证据、举报人诉求等描述清楚，提高受理投诉举报案件的真实度。同时，优化举报检举案件处理考核标准，除了对案件数量及满意率进行考核外，考核时也考虑虚假举报因素。

划清民事纠纷与税收违法的边界，健全税务司法协调机制。税务机关应当加强与法院的沟通协调，具体包括：第一，明确各自职权。税务机关进行税收违法行为的处理，法院进行合同违约行为的审查，而不是以开具发票属于税法规定的义务为由，驳回当事人的诉讼请求。第二，提供必要协助。在法院对是否应当开具发票等涉税事项存在疑问时，税务机关应当提供必要的专业协助，促进司法机关精准进行涉税审判。

[作者单位：国家税务总局郑州市税务局纳税服务中心（税收宣传中心）、国家税务总局新郑市税务局第一税务分局]

素材来源：税乎网www.taxhu.com